Guillermo Villalba Y. | Podcast
La reciente expedición del Decreto 854 de 2021, «Por el cual se señalan razones financieras o criterios para establecer deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia y se dictan otras disposiciones», de la mano de las Normas Internacionales de Auditoría 200 y 570, y de la reforma al Régimen General de Sociedades que promueve la Superintendencia de Sociedades, obligan a una reflexión sobre lo que las autoridades esperan de los revisores fiscales.
En efecto, al tenor de la NIA 570, los estados financieros de propósito general se preparan bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, salvo que, la Dirección, tenga la intención de liquidar la Entidad o cesar en sus operaciones, o bien no exista otra alternativa o posibilidad para desarrollar su negocio.
Así, la hipótesis de negocio en marcha conlleva el que los activos y pasivos se registren partiendo de la premisa que la entidad será capaz de realizar sus activos, y de liquidar sus pasivos, en el curso normal de los negocios. De hecho, las políticas contables sobre las que se preparan los estados financieros están diseñadas para ser aplicadas bajo la concepción del negocio en marcha.
Y es aquí donde debemos atender, y entender, que la responsabilidad de la valoración de la capacidad de una entidad para continuar como empresa en funcionamiento es de la administración. Por ejemplo, la Norma Internacional de Contabilidad 1, en su párrafo 25, consagra:
“Al elaborar los estados financieros, la gerencia evaluará la capacidad que tiene una entidad para continuar en funcionamiento. Una entidad elaborará los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha, a menos que la gerencia pretenda liquidar la entidad o cesar en su actividad, o bien no exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas. Cuando la gerencia es conocedora, al realizar su evaluación, de incertidumbres significativa relacionadas con sucesos o condiciones que pudieran arrojar dudas significativas sobre la capacidad de la entidad de continuar como negocio en marcha, la entidad revelará esas incertidumbres. Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha, revelará ese hecho, junto con las hipótesis sobre las que han sido elaborados y las razones por las que la entidad no se considera como un negocio en marcha.”
En este sentido, la Norma Internacional de Auditoría 570 advierte que es responsabilidad de la dirección, el evaluar la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento, lo cual implica la formulación de un juicio, en un determinado momento, sobre los resultados futuros, inciertos por naturaleza, de hechos o de condiciones, a partir de factores tales como:
- El grado de incertidumbre asociado al resultado de un hecho o de una condición, el cual aumenta cuanto más alejado en el futuro se sitúe el hecho, la condición o el resultado.
- La dimensión y complejidad de la entidad, la naturaleza y las condiciones de su negocio, así como el grado en que los factores externos inciden en ella, afectan al juicio relativo a los resultados de los hechos o de las condiciones.
- El hecho que cualquier juicio sobre el futuro se basa en la información disponible en el momento en que el juicio se formula. Los hechos posteriores al cierre pueden dar lugar a resultados incongruentes con los juicios que eran razonables en el momento en que se formularon.
Ahora, si un revisor fiscal presenta dudas o inquietudes sobre la capacidad del ente auditado para continuar como un negocio en marcha, tendrá que obtener evidencia suficiente y apropiada, y luego discutir con los responsables de la Dirección y el gobierno corporativo. Su dictamen u opinión sobre los estados financieros tendrá una modificación sobre el informe estándar, con la revelación mediante párrafo de énfasis, o incluso salvedad, respecto de la falta de capacidad que tiene la Entidad para continuar operando, o las circunstancias en las que se encuentra para no lograr el propósito de negocio en marcha.
Sin embargo, y de la mano de la NIA 200, el revisor fiscal no puede predecir dichos hechos o condiciones futuros. Por consiguiente, el hecho de que en su opinión no haga referencia a incertidumbre alguna con respecto a la continuidad como empresa en funcionamiento no puede considerarse como garantía de la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento.
Y es aquí en donde encuentro con gran preocupación, que el proyecto de ley publicado en la página de la Superintendencia de Sociedades consagra dos normas, los artículos 18 y 34, que ameritan una discusión rigurosa.
En efecto, el artículo 18 consagra que los revisores fiscales son civilmente responsables, junto con los asociados, administradores y empleados, cuando la prenda común de los acreedores de una sociedad en insolvencia y liquidación haya sido desmejorada con ocasión de acciones u omisiones, dolosas o culposas de los asociados, administradores o empleados.
El artículo 34, por su parte, consagra competencias para que la Superintendencia de Sociedades conozca de las controversias relacionadas con la declaratoria de su responsabilidad con ocasión del incumplimiento de sus deberes legales.
Considero que estamos a tiempo de iniciar una discusión sobre el sentido y el alcance de estos artículos, teniendo en mente que el revisor fiscal no es responsable por los actos de la administración, que su independencia mental es uno de los principales activos de esta figura y, no menos importante, que a la fecha experiencias previas como la interpretación que la Superintendencia ha dado al artículo 5º del Decreto Ley 4334 de 2008.
Pongo de presente esta última norma, cuya interpretación fue fijada por la Corte Constitucional en sentencias C-145 de 2009 y C-533 de 2019, pero aplicada en un sentido distinto por la Superintendencia de Sociedades, para quien los revisores fiscales deben ser juzgados no solamente por lo que hicieron, sino también lo que no hicieron; no sólo por lo que sabían sino también por lo que deberían saber, en contravía de las normas propias de la profesión y, por supuesto, de los artículos 83 de la Carta Política y 835 del Código de Comercio.
Mientras este debate inicia, invito a conocer el texto del decreto 854 de 2021 en vinculo adjunto, así como la GUÍA DE ORIENTACIÓN REFERIDA A LOS PROCESOS, PROCEDIMIENTOS Y TRÁMITES DE INSOLVENCIA de la Superintendencia de Sociedades. Ambos documentos constituyen elementos de orientación valiosos de cara al tema que nos ocupa, sin perjuicio, por supuesto, de los otros elementos de juicio valiosos, como la NIA 570 y la NIC 1, para lo cual los invito a consultar los vínculos a presentación y concepto del Consejo Técnico de la Contaduría Pública sobre este particular.
Vinculo 1 Decreto 854 de 2021
Vínculo 2 Guía de Procesos de Insolvencia
Guia-Procesos-Insolvencia.pdf (supersociedades.gov.co)
Vínculo 3 NIA 570
http://www.aplicaciones-mcit.gov.co/adjuntos/niif/29%20-%20NIA%20570.pdf
Vínculo 4 Presentación sobre hipótesis de negocio en marcha
Vínculo 5 Concepto 962 de 2020 deberes especiales del revisor fiscal de entidades en insolvencia
https://www.ctcp.gov.co/CMSPages/GetFile.aspx?guid=a1d3a56e-e31c-4f38-9bae-4bf485ea5453
Vinculo 6 Proyecto de reforma al Libro II del Código de Comercio
